Orden HAC/836/2021, de 9 de julio, por la que se aprueban las normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del sector público local
También conocida como: O 836/2021, O 836/21Esta norma establece cómo deben presentar sus cuentas los ayuntamientos y entidades locales para que su gestión económica sea clara y transparente.
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Artículo único — Aprobación de las normas sobre consolidación de cuentas anuales en el sector público local
Se aprueban las normas para formular cuentas anuales consolidadas en el sector público local.
Disposición adicional primera — Obligación de consolidar de determinadas entidades del sector público local
Las entidades públicas empresariales del sector local que dominen grupos deben consolidar cuentas según criterios del RD 1159/2010.
Disposición adicional segunda — Formación continua por parte de los funcionarios encargados de la consolidación de cuentas
Los funcionarios responsables de la consolidación deben realizar formación continuada, programada por la Intervención General del Estado.
Disposición transitoria única — Reglas para la aplicación de las Normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas en el primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2022
No hay retroactividad. Las entidades consolidadas antes de 2022 mantienen cálculos previos. La consolidación en el primer ejercicio desde 2022 aplica las nuevas normas.
Disposición final primera — Modificación de las Instrucciones de los modelos normal y simplificado de contabilidad local, aprobadas por las Órdenes HAP/1781 y 1782/2013, de 20 de septiembre
Se modifican las instrucciones de contabilidad local (modelos normal y simplificado) y el Plan General de Contabilidad Pública.
Disposición final segunda — Normativa supletoria
Para operaciones no previstas, se aplica la Orden HAP/1489/2013 o, en su defecto, el RD 1159/2010.
Disposición final tercera — Entrada en vigor
La orden entra en vigor el 1 de enero de 2022. Se aplica a entidades del art. 211 de la Ley de Haciendas Locales desde 2022 y al resto desde 2024.
Artículo 1 — Grupo de entidades
El grupo para consolidar cuentas incluye a la entidad dominante y sus dependientes, aunque estas últimas puedan excluirse según el artículo 8.
Artículo 2 — Entidad dominante y entidades dependientes
Entidad dominante controla dependientes. El control se presume con >50% voto, nombramiento mayoría gobierno o disolución. No son dependientes entidades locales básicas ni inferiores al municipio. Consorcios y fundaciones adscritas sí lo son.
Artículo 3 — Cómputo de los derechos de voto
Los derechos de voto de la entidad dominante incluyen los de sus dominadas y de entidades que actúen por cuenta del grupo. Para dependencias indirectas, se cuenta el voto de la entidad que participa directamente en su capital.
Artículo 4 — Entidades multigrupo
Son entidades multigrupo aquellas no incluidas en el grupo pero gestionadas conjuntamente por entidades del mismo y otras ajenas. La gestión conjunta requiere consentimiento unánime para decisiones estratégicas, establecida en estatutos o mediante pactos de veto.
Artículo 5 — Entidades asociadas
Son entidades asociadas aquellas no incluidas en el grupo donde se ejerce influencia significativa por participación en capital o patrimonio. Se presume influencia significativa si se posee al menos el 20% del capital o patrimonio.
Artículo 6 — Obligación de consolidar
Las entidades dominantes deben consolidar. Se integran cuentas remitidas a Intervención con requisitos de coherencia. Las entidades a integrar remiten cuentas, informes y datos adicionales en plazo.
Artículo 7 — Dispensa de la obligación de consolidar
No se obliga a consolidar si la dominante es dependiente de otra, si las dependientes no tienen interés significativo o si aplica modelo simplificado. Si se presenta, debe ajustarse a la orden.
Artículo 8 — Entidades excluidas de la consolidación
Se excluyen entidades sin interés significativo, con restricciones permanentes en su gestión o cuya información requiere gastos desproporcionados o retraso inevitable para su elaboración.
Artículo 9 — Métodos y procedimientos de consolidación aplicables
Los métodos son integración global, proporcional y puesta en equivalencia. El conjunto consolidable incluye los dos primeros; el perímetro añade las del método de participación.
Artículo 10 — Aplicación del método de integración global
El método de integración global se aplica a las entidades que forman parte del grupo, conforme a las normas de la Orden HAC/836/2021 para cuentas anuales consolidadas del sector público local.
Artículo 11 — Aplicación del método de integración proporcional
El método de integración proporcional aplica a entidades multigrupo, debiendo usarse de forma uniforme para todas ellas.
Artículo 12 — Aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia o método de la participación
El método de participación aplica a entidades asociadas y multigrupo no integradas proporcionalmente. Puede ser modificado según el artículo 47, con aplicación uniforme.
Artículo 13 — Definición del método
El método de integración global incorpora al balance y cuentas de la entidad dominante todos los bienes, ingresos, gastos, flujos de efectivo y partidas patrimoniales de las dependientes, tras homogeneizaciones y eliminaciones.
Artículo 14 — Homogeneización temporal
Las cuentas consolidadas usan la misma fecha que la entidad obligada. Si el cierre de la dependiente difiere menos de 3 meses, se incluyen sus valores; si difiere más, se elaboran cuentas específicas. Los cambios de cierre se tratan como cambios de criterio.
Artículo 15 — Homogeneización valorativa
Los elementos del grupo se valoran con métodos uniformes según el Plan General de Contabilidad Pública. Si se usan otros criterios para una imagen fiel, debe justificarse en la memoria. Los elementos no uniformes se reclasifican para la consolidación.
Artículo 16 — Homogeneización por las operaciones internas
Cuando los importes de operaciones internas entre entidades del grupo no coincidan o existan pendientes, se realizan los ajustes necesarios para practicar las eliminaciones correspondientes.
Artículo 17 — Homogeneización de las estructuras de las cuentas anuales
Se deben realizar las reclasificaciones necesarias en la estructura de las cuentas anuales de las entidades del grupo para que coincida con la estructura de las cuentas anuales consolidadas.
Artículo 18 — Agregación
Las cuentas consolidadas se preparan agregando partidas de cuentas individuales homogeneizadas, con ajustes y eliminaciones posteriores.
Artículo 19 — Eliminación inversión-patrimonio neto
Se compensa la inversión con el patrimonio neto proporcional de dependientes. La fecha de adquisición es cuando se obtiene el control, pudiendo usarse la del primer ejercicio obligatorio o voluntario si es posterior.
Artículo 20 — Diferencia de primera consolidación
La diferencia de primera consolidación es la entre el valor de la participación y el patrimonio neto proporcional. Si es positiva, se imputa a activos/pasivos hasta su valor razonable. Lo restante es fondo de comercio o diferencia negativa.
Artículo 21 — Fondo de comercio de consolidación
El fondo de comercio es la diferencia positiva menos revalorizaciones. Se inscribe en el activo y se amortiza en 10 años, salvo prueba en contrario. Se analiza anualmente su deterioro, cuyas pérdidas son irreversibles.
Artículo 22 — Diferencia negativa de consolidación
La diferencia negativa de consolidación se reconoce como resultado positivo en la partida 18. Si se aplica el art. 19.3, se considera reserva de la entidad con participación.
Artículo 23 — Participación de socios externos
La participación de socios externos se valora según su patrimonio neto. El fondo de comercio no se les atribuye (salvo art. 25.1.d). Su parte figura en el epígrafe V del balance consolidado.
Artículo 24 — Consolidaciones posteriores
En consolidaciones posteriores, el exceso/defecto de patrimonio se distribuye: reservas (epígrafe II), ajustes/subvenciones (III/IV) y socios externos (V). Se eliminan transferencias previas.
Artículo 25 — Modificación de la participación sin pérdida de control
Modificaciones sin pérdida de control no alteran el fondo de comercio. Los ajustes por cambios de valor y subvenciones se calculan según el nuevo porcentaje. La variación afecta a las reservas.
Artículo 26 — Inversión adicional o reducción de la inversión sin modificación de la participación
Inversiones adicionales o reducciones sin cambiar el porcentaje no modifican el fondo de comercio ni la diferencia negativa. Los beneficios/pérdidas individuales se eliminan ajustando las reservas.
Artículo 27 — Socios externos en consolidaciones posteriores
En consolidaciones posteriores, la valoración de socios externos considera eliminaciones. Su participación en resultados se presenta como atribución, no gasto. En participaciones indirectas o recíprocas, el cálculo integra interrelaciones.
Artículo 28 — Participaciones indirectas
La eliminación inversión-patrimonio en participaciones indirectas se hace por etapas, empezando por entidades sin participación directa. Se consideran reservas, ajustes y subvenciones de etapas anteriores. El fondo de comercio depende de la cronología.
Artículo 29 — Participaciones recíprocas entre entidades dependientes
En participaciones recíprocas, el fondo de comercio se calcula sin afectar al patrimonio neto. La variación del patrimonio sí considera la interrelación. La cronología es clave: si la inversión recíproca es previa al control, se recalculan cuentas anteriores.
Artículo 30 — Eliminación de partidas intragrupo
Se eliminan totalmente partidas intragrupo (créditos, deudas, ingresos, gastos, flujos) entre entidades del grupo, tras ajustes previos. No afectan a lo previsto para dividendos.
Artículo 31 — Eliminación de resultados por operaciones internas
Se eliminan resultados internos del grupo hasta venta a terceros. Las pérdidas pueden indicar deterioro. Los ajustes afectan al patrimonio neto o resultados según el ejercicio.
Artículo 32 — Eliminación de resultados por operaciones internas de existencias
En ventas internas de existencias, se difiere la diferencia entre valor contable y precio de venta hasta enajenar a terceros o por deterioro. Los cambios de afectación se registran netos de resultados internos.
Artículo 33 — Eliminación de resultados por operaciones internas de inmovilizado, inversiones inmobiliarias o de patrimonio público del suelo
En inmovilizado interno, se difiere la diferencia entre valor contable y precio de venta. Se realiza al enajenar, por amortización/deterioro o baja. Los cambios de afectación se registran netos de resultados internos.
Artículo 34 — Eliminación de resultados por operaciones internas de servicios
En servicios internos, se difiere la diferencia entre coste y precio de venta hasta que el activo se enajene o sufra deterioro. Si se incorporan a inmovilizado, se registran netos de resultados internos.
Artículo 35 — Eliminación de resultados por operaciones internas de activos financieros
En activos financieros internos, se difiere la diferencia entre valor contable y precio de venta hasta enajenar a terceros o por deterioro. Se registra la pérdida por deterioro si procede.
Artículo 36 — Reclasificación y eliminación de resultados por aplicación de ajustes por cambios de valor y el reconocimiento de subvenciones en el patrimonio neto
Se reclasifican resultados internos por variaciones de valor razonable en patrimonio neto. Se eliminan resultados derivados de transferencias internas, integrándolos en epígrafes de patrimonio neto para determinar excesos o defectos.
Artículo 37 — Adquisición a terceros de pasivos financieros emitidos por el grupo
En la adquisición a terceros de pasivos financieros del grupo, se registra un resultado por la diferencia entre valor contable y precio de adquisición. Este resultado se incluye en la partida 24 de la cuenta del resultado económico patrimonial consolidada.
Artículo 38 — Eliminación de dividendos internos
Se eliminan dividendos internos (ingresos distribuidos entre entidades del grupo) como reservas de la perceptora. Los dividendos a cuenta se eliminan contra la partida de patrimonio de la entidad distribuidora.
Artículo 39 — Definición del método
El método de integración proporcional incorpora al consolidado la porción de activos, pasivos y resultados correspondiente al porcentaje de patrimonio neto poseído. Se usan cuentas consolidadas o, si no, individuales.
Artículo 40 — Criterios aplicables
La integración proporcional agrega partidas según la participación en patrimonio neto. Se eliminan créditos, deudas y resultados en esa proporción. No figuran socios externos. Los resultados por aportaciones no dinerarias se ajustan al patrimonio poseído.
Artículo 41 — Descripción del procedimiento
La inversión se registra por el porcentaje sobre patrimonio neto y se ajusta por resultados. Si aplica puesta en equivalencia, se usan cuentas consolidadas de la participada; si no se formulan por dispensa, se toman las individuales.
Artículo 42 — Homogeneización de la información
Si la participada usa criterios distintos, se ajustan si son significativos. Las cuentas deben referirse a la misma fecha que las consolidadas. Se aplican normas de homogeneización si se dispone de la información necesaria.
Artículo 43 — Primera aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia
La participación se valora por el porcentaje sobre patrimonio neto en el activo no corriente. Las diferencias positivas se incorporan al valor o generan fondo de comercio; las negativas se deducen o reconocen como resultado positivo. Los resultados se reconocen desde la adquisición.
Artículo 44 — Ajustes al valor inicial de la participación
El valor se modifica por variaciones del patrimonio neto. Los resultados del ejercicio van a la cuenta de resultados. Las pérdidas reducen la inversión hasta cero. Otras variaciones van al patrimonio neto. Los dividendos reducen el valor contable.
Artículo 45 — Modificación de la participación
La modificación de participaciones en entidades puestas en equivalencia ajusta la inversión y el fondo de comercio según el porcentaje. Las reducciones ajustan resultados consolidados previos. Si no cambia el porcentaje, se ajusta el valor sin modificar el fondo de comercio.
Artículo 46 — Pérdidas por deterioro del valor
Se aplican normas de deterioro de activos financieros para reconocer pérdidas adicionales en la inversión neta. El análisis del fondo de comercio no es separado. Las pérdidas no se asignan a activos concretos y sus reversiones siguen la normativa contable citada.
Artículo 47 — Procedimiento de puesta en equivalencia modificado
El procedimiento de puesta en equivalencia modificado aplica el método de participación sin realizar homogeneizaciones previas ni eliminaciones de resultados por operaciones internas entre las entidades.
Artículo 48 — Documentos que integran las cuentas anuales consolidadas
Las cuentas anuales consolidadas incluyen balance, cuenta de resultado, estados de cambios en patrimonio, flujos de efectivo, liquidación de presupuesto y memoria. Deben mostrar la imagen fiel del grupo. Si no basta, se aporta información complementaria o se motiva la exclusión de normas.
Artículo 49 — Formulación de las cuentas anuales consolidadas
La entidad dominante formula las cuentas consolidadas en el plazo legal, refiriéndose al año natural. Los documentos deben estar identificados con su denominación, grupo y ejercicio. Los valores se expresan en euros.
Artículo 50 — Estructura de las cuentas anuales consolidadas
Las cuentas anuales consolidadas del sector público local deben adaptarse a los modelos establecidos en el anexo de la Orden HAC/836/2021, de 9 de julio.
Artículo 51 — Normas comunes al balance, la cuenta del resultado económico patrimonial, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo consolidados
Los estados consolidados incluyen cifras del ejercicio anterior, adaptándolas si hay cambios estructurales o contables. Se omiten partidas sin importe y se incluyen referencias cruzadas a la memoria. Se informa sobre cambios significativos en la composición del grupo.
Artículo 52 — Balance consolidado
El balance consolidado incluye activo, pasivo y patrimonio neto de la entidad dominante y las integradas globalmente. Se integran proporcionalmente las entidades con participación minoritaria. Se muestran partidas específicas de impuestos y créditos/deudas con entidades del grupo.
Artículo 53 — Cuenta del resultado económico patrimonial consolidada
La cuenta del resultado económico patrimonial consolidado recoge ingresos y gastos de la entidad dominante y las integradas globalmente o proporcionalmente. Incluye partidas específicas para impuestos, ventas, pérdidas de control y diferencias negativas de consolidación.
Artículo 54 — Estado de cambios en el patrimonio neto consolidado
El estado de cambios en el patrimonio neto consolidado tiene dos partes: cambios totales (ajustes, ingresos/gastos, operaciones con propietarias) y cambios derivados del resultado y otros ingresos/gastos directos. Se detallan partidas actuariales e impositivas.
Artículo 55 — Estado de flujos de efectivo consolidado
El estado de flujos de efectivo consolidado informa sobre el origen y destino del efectivo, clasificando cobros y pagos de la entidad dominante y las integradas globalmente o proporcionalmente. Se eliminan operaciones internas. Si falta información, se usa un modelo abreviado.
Artículo 56 — Estado de liquidación del Presupuesto consolidado
El Estado de liquidación del Presupuesto consolidado comprende la liquidación del Presupuesto de gastos, del Presupuesto de ingresos y el Resultado presupuestario consolidado de las entidades del grupo con presupuesto limitativo.
Artículo 57 — Memoria consolidada
La memoria consolidada amplía la información mínima del modelo. Si notas carecen de contenido, se mantiene su numeración y se incluye una relación de las omitidas.
Información general
Temas
Leyes en las que se basa
- los arts. 203.1 y 209.4 de la Ley de Haciendas Locales, texto refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo BOE-A-2004-4214
- Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre BOE-A-2010-14621
- determinados preceptos de la Instrucción aprobada por Orden HAP/1781/2013, de 20 de septiembre BOE-A-2013-10268
- Orden HAP/1489/2013, de 18 de julio BOE-A-2013-8558
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